初探 IFRS 17 對保險業財報表達及揭露影響
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前言：IFRS 17上路，保險業財報表達與揭露調整
保險商品有其高度專業及特殊性，致保險業須有其專門適用的財務會計準則，而保險業又影響公共利益，政府對其高度監理，業者須根據監理需求編製監理報表。因此保險業者一般有兩套報表，一套為根據會計準則編製的財務報表，一套則為在監理會計(SAP)基礎，根據保險法規及監理機關需求編製的報表。
台灣一直以來並無一套完整的保險業會計準則，保險業係依據保險業財務報告編製準則與保險業會計制度範本進行保險會計處理，且監理會計也是參考美國保險監理機構 NAIC 所公布的風險基礎資本 (RBC) 制度。不過隨著國際會計準則的發展，2026年起台灣保險業開始適用IFRS17(國際財務報告準則第17號保險合約)，以此衡量保險合約及進行財務報表表達。而在監理會計部分，則採新一代清償能力制度(ICS2.0)。IFRS17 堪稱魔王級公報，除保險會計的認列衡量與過去有重大差異以外，財務報表之表達與揭露也與過去大不相同，未來如何解讀保險業的財務報表將為重大挑戰。
本文簡述IFRS17實施目的，再介紹IFRS17的主要概念。接著以釋例說明其交易初始認列及後續衡量。金融監督管理委員會已於2023/8/17依據IFRS 17公布新修正的「保險業財務報告編製準則」，說明編製準則針對保險業資產負債表及綜合損益表的主要修改處，以及說明未來附註揭露之重要新增資訊及其資訊內涵。
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IFRS 17 實施目的
過去國際間對保險合約並無一致會計規範，各國各自發展其會計處理，使財務報告使用者難以理解或比較各國保險業者財務狀況及經營績效。又多數保險公司會計處理類似現金基礎，而非應計基礎，難以呈現保險產業之長期業務特性，無法真實呈現經營績效，亦使保險業資產負債管理難以落實，影響保險業長期健全發展。
有鑑於保險會計實務在世界各國的歧異性，國際會計準則協會(IASC) 1997年核准推動保險會計計畫，並於1999年12月發布保險會計處理討論底稿(Issue Paper)，2000年將此底稿草擬成保險合約會計準則草案，由IASC改組後的國際會計準則委員會(IASB)於2004年發布保險合約會計處理第一階段「保險合約會計處理準則」(IFRS4 Insurance Contracts)，並於2005年生效適用。第一階段係先定義保險合約之範圍及提供暫時性會計處理，但此非完整的保險合約會計準則，僅是過渡期間的先行規範。IASB計畫在完成所有相關觀念性及實務性問題之研究及執行應有的程序後，公布保險合約會計專案計畫的第二階段-IFRS17。2017年5月IASB發布IFRS17，同時廢止IFRS4。原訂於2021年試用IFRS17，但因影響層面廣，故2020年3月決議將IFRS17延至2023年1月生效。而台灣則是晚至2026年才適用。
當2005年國際適用IFRS4時，台灣當時考量高利率保單衝擊，並未及時接軌IFRS4，2008年金融海嘯當時甚至有多家外商壽險公司擔心台灣在準則實施後之成本大增而陸續撤資 。不過為了讓保險公司財報可更允當表達，2008年會計研究發展基金會還是根據IFRS4制定第40號財務會計準則公報-保險合約會計處理，並於2010年實施，而後2013年台灣終於接軌IFRS4。
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不過IFRS4並非完整的保險會計，仍有以下限制：
IFRS 4僅規範一些有限度的最低要求，並允許適用IFRS各國可沿用其原本的保險會計，致跨國公司間經營績效仍不具可比性。
例如有些公司衡量保險合約採用現時資訊之折現率，有些公司則採用過去利率的資訊。有些公司採用遞延取得成本方式認列費用，有些公司則未採用。有些公司將所有保費收入認列為收入，有些則排除投資組成部分。多數公司採用鎖定(Locked-In)假設評估保險合約負債，無法真實反映保險負債隨經濟情況變動之影響。
保險公司金融商品多為債券投資，2018年之前，金融商品係根據國際會計準則第39號公報(IAS39)處理，金融資產多以成本衡量，當時國內壽險公司近6成投資放在無活絡市場之債券投資，在資產負債多以成本衡量之下，會計不配比問題較不嚴重。但2018年國際財務報告準則第9號新金融工具準則(IFRS9)實施，準則規定當金融資產不符合現金流量測試時，須強制歸為透過損益按公允價值衡量之金融資產(FVTPL)，致業者帳上FVTPL資產比重大增，另部分標的列於透過其他綜合損益按公允價值衡量之金融資產(FVTOCI)，導致多數投資以公允價值評價，但負債卻採成本衡量，會計不配比問題趨嚴重。
IFRS17目的在於規範保險合約之認列、衡量、表達及揭露原則，以確保個體可提供攸關資訊，讓報表使用者可用一致基礎評估保險合約對個體之財務狀況、財務績效及現金流量之影響。
IFRS 17 重要概念
過去保險業對收入費用認列接近現金基礎，收到保費及支付賠款，未待相關服務完成及保障期間結束，帳上就認列收入及費用。而IFRS 17完全翻轉過去損益的認列方式，強調保險公司以其保險服務賺取收入，因此將IFRS 4的「保費收入」於IFRS 17改為「保險收入」。保險公司必須以服務交換收入，亦即保險公司向保戶收到保費時須先認列保險合約負債，僅能夠在提供服務後，才能認列相對的收入於綜合損益表。
為此，IASB在IFRS 17中導入了一個關鍵性的會計項目－合約服務邊際（Contract Service Margin; CSM ），此為公司在保單生效日時，對於該保單全期所預估之利潤，隨著保險公司服務的提供，逐期認列於綜合損益表，就好像長期工程合約裡的長期工程利益，會隨著工程的完工進度逐步認列至損益。
因此IFRS17之核心在於如何認列及後續衡量保險合約之保險資產負債，以下為其重點概念說明，包括計入項目、如何計入、 何時計入及如何衡量。
計入項目 - 引進「合約界限」概念
計入項目引進「合約界限」概念，保險合約負債只計入屬合約界限內的現金流量。
合約期間內與保險合約相關之現金流量為合約界限內的現金流量，其中屬投保人支付的保費為現金流入項目，流出項目則多屬保險公司發行保單之成本費用，常見有下列項目：
- 保險取得現金流量（Insurance Aacquisition Cash Flows，簡稱IACF），如保單調查成本、佣金等。
- 於保障期間內之保單行政維護成本、與保單相關的稅負(營業稅；加值稅、安定基金等公課)、直接可歸屬於履行保險合約的固定及變動費用(如會計、折舊、租金等)。此為與保單直接相關費用。
- 保險理賠金及理賠處理成本
- 根據保險合約對保險人依標的項目報酬變動、或衍生工具(如嵌於合約的選擇權或保證)之支付。
非屬上述項目之非屬合約界限內之現金流量則不屬保險合約負債應認列之範疇，而須單獨認列為收入費用，例如保險公司進行投資的報酬、保險公司進行再保險支付的保費、無法直接歸屬的成本費用、異常耗損等。
如何計入 - 保險合約之彙總層級，保險合約群組概念
IFRS4係逐單認列保險合約，但國際會計準則理事會認為這種方式無法提供保險活動有用的資訊，例如虧損合約的損失會被獲利合約抵銷。因此IFRS17規定保險人應該辨識保險合約組合，將保單按「類似風險」且「共同管理」分為不同的保險合約之組合。
再根據IFRS17第16段，保險合約組合應區分為下列三種合約群組：
- 原始認列時為虧損性合約群組；
- 原始認列時，後續並無成為虧損性之顯著可能之合約群組；及
- 組合中剩於合約之群組。
另外並設下列兩分群組規定:
- 不可將發行時間間隔在一年以上的保險合約歸於同一群組(22段)。這是因為不同年度發行的保單提供保障之時間差異較大，因而保單利潤實現時間不同，不應放在同一群組。
- 原始認列時就要評估所歸屬的合約群組，且後續衡量時不得重新評估(24段)。這是因為防止透過重新分群來達操縱損益目的。
何時計入 - 服務開始提供，則應開始認列保險合約負債
若服務開始提供，就開始認列保險合約負債，且一旦保險合約認定為虧損性合約，就要馬上認列該合約損失，故取下列三者之最早時點為保險合約負債之認列開始日。
- 合約群組的保障期間開始日。
- 合約群組的第一筆保險費付款到期日。
- 當虧損性合約群組虧損時。
如何衡量 - 三種衡量模型各有其適用情境
IFRS17針對保險合約負債，規定有三種衡量模型，包括一般衡量模型法、變動收費法及保費分攤法三種，各有其適用情境，如表一所整理。
表一、三種保險合約負債衡量模型
模型 適用合約類型 特色 一般衡量模型法(要素法)
(Building Block Approach, BBA) 大部分保險合約，特別是長期合約或帶有顯著保險風險的產品，如長期壽險、一年以上之產險，具有重大保險風險的年金合約。 (1)核心計算公式
保險合約負債=未來現金流量之估計值+貨幣時間價值之財務風險調整+非財務風險調整+合約服務邊際。
(2)利潤確認：合約服務邊際(CSM)分期攤銷，逐步確認利潤，與提供之服務進度相符逐步認列利潤。 變動收費法
(Variable Fee Approach, VFA) 適用於具有直接參與特性之保單，如據直接分紅特性的保險合約、投資型保單等。 保單的給付會和「標的項目」（Underlying Items, UI）相連，將投資績效直接轉嫁給保戶，此為「直接參與特性」；保險公司則收取帳戶管理費、保險成本等，此為「變動收費」。CSM會隨投資表現做調整， 可反映保險公司與保戶共享投資報酬。 保費分攤法
(Premium Allocation Approach, PAA) (1)一年期意外險、健康險、短期產險等一年期保單。
(2)超過一年者，保費分攤法與一般衡量模型法差異不大。 (1)類似於現行的未滿期保費法。
(2)無需計算CSM，簡化保險合約負債衡量程序。
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台灣保險市場有七成保單屬長期壽險合約，故本文先介紹長期壽險合約所適用的一般衡量模型法。適用一般衡量模型的保險合約，IFRS17須衡量剩餘保障負債 (Liability for Remaining Coverage ，簡稱LRC)，即於合約界限期間內保險公司在其向被保險人收取的保費、所支付的相關費用及理賠支出為履行合約義務所需的現金流(Future Cash Flows，簡稱 FCF)。再加上反映現金流量時間與金額之不確定性非財務風險之風險調整(Risk Adjustment，簡稱RA)，其中之差額可視為保單預計獲利，即合約服務邊際(Contractual Service Margin，簡稱CSM)。
圖二、一般衡量模型法概念
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一般模型法架構如圖二所示，而一般衡量模型法也稱要素法，之所以如此稱謂，係因保險負債可以拆為下列要素：
最佳估計負債(Best Estimate Liability，BEL)：包含兩要素
要素一：未來現金流量估計值 (PV of Future Cash Flow，PVFCF)
保險公司在定義未來現金流量的估計值時需考慮與合約組合有關聯的現金流量，可分為與履行合約直接相關的現金流量，此為合約界限內的現金流量，其餘與合約無直接關聯的現金流量為合約界限外的現金流量。而只有與履行合約直接相關聯的現金流量才需要計入未來現金流量之估計值，此估計值為未來現金流量之現值。要素二：貨幣時間價值之財務風險調整 (Time Value of Money Adjustment)
IFRS4並未要求保險公司採用現時利率衡量保險負債，實務上各國業者根據法規認列保險合約負債，如台灣依保險法及保險業各種準備金提存辦法。不過IFRS17第36段則指出企業應該依現時折現率衡量履約現金流量之估計，以反應貨幣時間價值與保險合約之流動性等特性。個體須定期調整未來現金流量之估計值，以反映貨幣時間價值之變化。要素三：非財務風險之風險調整(Risk Adjustment for Non- financial Risk, RA)
保單非財務風險包括保險風險(死亡風險)及其他非財務風險(如脫退風險、費用風險)，非財務風險不含非源自於保單的風險，如營運風險。企業須調整非財務風險的風險估計值以反映來自於非財務風險不確定性所要求的補償。要素四:合約服務邊際(Contractual Service Margin，CSM)
在原始認列時點，合約服務邊際為將於未來提供保險服務時未賺得之利潤，如果起始日保單的總履行現金流量為正數，此為正合約邊際，反之，如為負合約邊際，此為虧損性合約。針對正合約邊際合約群組，其合約邊際將在合約履行期間逐期轉為保險收入，但如果是虧損性合約群組，則是馬上認列虧損性合約損失。而合約服務邊際是保險公司用來衡量和認列未來保險合約利潤的重要概念，也是衡量長期獲利能力的重要指標。也就是說保險公司累積的CSM與其未來的獲利能力成正比，因此保險公司一般會將CSM做為衝刺之目標 。
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適用一般衡量模型法之非虧損性合約原始認列及後續衡量釋例
本段以簡化釋例說明一般衡量模型法之非虧損性合約群組的原始認列及後續衡量。
其假設如下：
甲公司發行保障期間兩年期保險合約，預期於原始認列後立即收到躉繳保費600元，因此未來現金流入現值之估計值為600元。另外估計兩年內現金流出現值之估計值共500元，這包括保險取得現金流量(IACF)90元、直接歸屬行政費用30元，理賠380元。另外並估計非財務風險調整(RA)為10元。另甲公司兩年還有20元與保險合約無直接相關的費用支出。
表三為原始衡量保險合約負債結果。假設中20元支出與保險合約無直接相關，故為合約界限外現金流量，就不影響表二之計算。其餘與合約相關聯的金額則計入表二，而於初始衡量時之保險合約負債餘額為0。
表四為兩年保障期間內原始認列及後續衡量之會計分錄。該合約群組保費600元(此為總剩餘保障負債)將隨著合約進行，逐步轉列為收入，於2年後之合約結束時最後剩餘保障負債(LRC)餘額為0。
表三、原始認列之保險合約(資產)/負債（單位:元）
A未來現金流入現值的估計值 收到之保費 -600 B未來現金流出現值的估計值 保險取得現金流量(IACF) 90 可直接歸屬行政維護費用 30 理賠 380 小計 500 未來現金流量現值之估計值(A+B) -100 對非財務風險調整C 風險調整 10 履約現金流量(A+B+C) -90 合約服務邊際CSM 90 原始認列之保險合約(資產)/負債 0
表四、會計分錄及剩餘保障負債餘額之增減變化（單位：元）
會計分錄 資產 負債 LRC
(剩餘保障負債) 現金 RA CSM 增減 餘額 借 貸 A、估計RA與CSM LRC(PVFCF) 100 -100 -100 LRC(RA) 10 10 10 -90 LRC(CSM) 90 90 90 0 B、收到保費 現金 600 600 0 0 LRC(PVFCF) 600 600 600 C、付IACF LRC(PVFCF) 90 -90 -90 510 現金 90 0 510 D-1、付直接維護費用 保險服務費用-已發生
保險服務費用(實際數) 15 0 510 現金 15 -15 0 510 D-2、認費用實現收入 LRC(PVFCF) 15 -15 495 保險收入-已發生
保險服務費用 15 0 495 E、付不可直接歸屬費用 其他成本費用 10 0 495 現金 10 -10 0 495 F-1、付理賠費 保險服務費用-已發生
理賠(實際理賠) 190 0 495 現金 190 -190 0 495 F-2、認理賠實現收入 LRC(PVFCF) 190 -190 305 保險收入-已發生
理賠 190 0 305 G-1、分攤IACF到費用 保險服務費用
IACF分攤 45 0 305 LRC(PVFCF) 45 45 350 G-2、認列 IACF實現收入 LRC(PVFCF) 45 -45 305 保險收入_IACF分攤 45 0 305 H、分攤CSM LRC(CSM) 45 -45 -45 260 保險收入_CSM 45 0 260 I、.分攤RA LRC(RA) 5 -5 -5 255 保險收入_RA 5 第一年底餘額 5 45 255 255 D-1、付直接維護費 保險服務費用-已發生
理賠(實際數) 15 0 255 現金 15 -15 0 255 D-2、認費用實現收入 LRC(PVFCF) 15 -15 240 保險收入-已發生
保險服務費用 15 0 240 E、付不可直接歸屬費用 其他成本費用 10 0 240 現金 10 -10 0 240 F-1、付理賠費 保險服務費用-已發生
理賠(實際理賠) 190 0 240 現金 190 -190 0 240 F-2、認理賠實現收入 LRC(PVFCF) 190 -190 50 保險收入-已發生
理賠 190 0 50 G-1、分攤IACF到費用 保險服務費用
IACF分攤 45 0 50 LRC(PVFCF) 45 45 95 G-2、認列IACF實現收入 LRC(PVFCF) 45 -45 50 保險收入_IACF分攤 45 0 50 H、分攤CSM LRC(CSM) 45 -45 -45 5 保險收入_CSM 45 0 5 I、分攤RA LRC(RA) 5 -5 -5 0 保險收入_RA 5 0 第二年底餘額 0 0 0 0
根據表四，兩年將認列以下之會計分錄：
原始認列LRC
A、估計RA及CSM的LRC，此時因淨LRC為0，所以借記LRC(PCFCF)，金額為RA與CSM合計。
- B、收到躉繳保費，貸記保險合約負債(LRC)。
- C、支付保險取得現金流量(IACF)，借記保險合約負債(LRC)。
LRC後續衡量：包括收入及保險服務費用之認列
D-1、支付合約界限內的直接維護費用時，將實際支付費用列為保險服務費用。D-2、於D-1分錄入帳同時，將初始評估的預計費用，從LRC轉為已實現保險收入。本案例因實際費用與與計費用相同，所以D-1及D-2分錄之金額相同，但如果實際費用不等於預計費用，則兩分錄將認列不同金額。
- F-1:支付屬合約界限內的理賠費用時，將實際理賠金計入保險服務費用。
- F-2：於F-1分錄入帳同時，要將初始評估的預計理賠，由LRC轉為已實現保險收入。本案例因實際費用與預計費用相同，所以D-1及D-2分錄之金額相同。反之如果實際數不等於預計數，兩分錄也將認列不同金額。
- G-1、G-2:為將初始衡量之保險取得現金流量(IACF)隨保障期間經過，逐期攤銷至保險費用，並由LRC轉入已實現之保險收入。
- H、I：則為隨著保障期間經過，逐期將屬於RA及CSM由LRC釋入保險收入。
其他合約界限外現金流量之認列：
E、不可直接歸屬費用不屬於合約界限內的現金流量，計入其他成本費用即可。
IFRS17實施之前，保險公司以現金基礎認列損益，在現金基礎之下，表四案例其兩年的損益結果如表五所示，總獲利為80元，但兩年度獲利差異很大，第一年因有保費現金流入而獲利，第二年則無利潤，也就是說即使保險公司分兩年提供保險服務，但保單的利潤卻於第一年全數認列。而在IFRS17之下，其損益結果將如表五所示，總獲利雖仍為80元，但收入費用因隨保障期間經過而實現，各年的獲利均為40元。也就是說IFRS 17之下的保險合約最終之損益，並不會因此增加或減少，而僅是認列的年度有所不同。
表五、現金基礎下之每年損益（單位：元）
綜合損益表 第一年 第二年 合計 保費收入 600 600 成本 責任準備金淨提存(收回) 215 215 0 實際費用 15 15 30 理賠 190 190 380 取得成本 90 90 其他費用 10 10 20 淨損益 80 0 80
表六、IFRS17之損益（單位：元）
綜合損益表 第一年 第二年 合計 [保險收入] 預期費用 15 15 30 預計理賠 190 190 380 取得成本之攤銷 45 45 90 RA釋出 5 5 10 合約服務邊際釋放 45 45 90 小計 300 300 600 [保險服務費用] 實際費用 15 15 30 實際理賠 190 190 380 取得成本之攤銷 45 45 90 小計 250 250 500 保險服務結果 50 50 100 其他費用 10 10 20 淨損益 40 40 80
IFRS 17 之下保險業資產負債表及綜合損益表變化
金融監督管理委員會已於2023年8月17日公布新修正的「保險業財務報告編製準則」，並於2026年1月1日開始實施。其資產負債表及綜合損益表有下列明顯差異：
資產負債表之差異
修正後的保險業財報編製準則規定保險合約相關之資產負債彙總至保險合約、再保險合約資產負債會計項目表達，除了增刪相關會計項目，有些仍保留的會計項目定義已不同。
新增會計項目
資產部分新增保險合約資產、再保險合約資產；負債新增保險合約負債、再保險合約負債。其性質屬保險合約群組內，包括剩餘保障負債、已發生理賠負債及保險取得現金流量資產之合計數。以組合分析，如為借餘，列為資產，否則為負債。
刪除會計項目
因依IFRS17評估保險合約負債，故刪除包括未滿期保費準備、賠款準備、責任準備、保費不足準備、負債適足準備等根據法令提存之準備金會計項目。
會計項目定義改變
- 應收款項不含應收保費，應收保費調整到保險合約負債內之現金流量。
- 壽險貸款及墊繳保費定義改變。原來之壽險貸款及墊繳保費定義為依保險契約規定，經要保人申請，以保單為質的放款或依保險契約規定，代為墊繳之保險費。IFRS17之下，其定義改為保險業發行之保險契約中，符合IFRS9投資合約定義者，依保險契約規定，經要保人申請，以保單為質的放款，或指保險業發行之保險契約中，符合IFRS9投資合約定義者，依保險契約規定，代為墊繳之保險費。
- 原列於應付款項的應付保險賠款與給付、應付再保賠款與給付及應付再保往來款項調整到保險合約負債內之現金流量，故應付款定義改變。
- 原列於保險負債內的特別準備調整到其他負債會計項目。
綜合損益表之差異
在IFRS17施行前，綜合損益表的收入及成本未以性質拆分，所有與保險相關及非相關之收益均列於營收，營業成本內除理賠及保險相關支出外，還包含與保險無直接相關的財務成本。
但IFRS17之下，綜合損益表內保險及非保險的營運結果將分開列示：
- 保險服務結果：包含保險、再保險相關的收入及費用。保險收入反映當期保險服務提供，由當期來自預期理賠和費用(排除投資組成部分)、風險調整的釋放、CSM之攤銷及依據IFRS17.B125規定，將IACF分攤至保險收入。保險服務費用則源自實際發生之理賠及支付的直接可歸屬費用，及IACF之攤銷。因此收入與費用一個代表預期數、另一個代表實際數，保險服務結果可反映死差、費差等利源，使綜合損益表之績效表達更為透明。另外保險公司所持有的再保險合約相關損益則列於所持有之再保險合約收益或費損會計項目。
- 保險財務結果：此項主要包括與投資、利息、匯兌相關之損益。而與保險業投資獲利相關之利差損將反映於此項目。
- 其他營業結果及業外損益:非屬保險及財務結果部分之損益。
損益表達方式將可明確分析保險公司與死差、費差與利差損狀況，其概念如如圖七所示。
圖七、IFRS17之損益表利源分析概念
資料來源：TEJ整理
IFRS 17 財報揭露對保險業獲利分析之增額資訊
IFRS17之下要求財報附註之新揭露資訊可讓閱表者更容易判讀保險公司的獲利狀況。
期間內原始認列之所發行之保險合約之影響 (編製準則之格式六~二十九)
格式六-二十九為當期新發行的保險合約(包含新取得再保險合約)之CSM。從該表可知保險公司當期發行多少有利潤的保險合約。如以中國上市公司新華保險之2024年財報為例(參表八)，該公司2024年原始認列的保險合約中，虧損性合約部分認列約4億元損失，另外非虧損性合約的CSM金額共計約人民幣110億元，此部分將於未來期間逐期釋放為已實現獲利。
表八、格式六-二十九(以新華保險2024年年報為例) 單位:人民幣百萬
項目 非虧損性合約 虧損性合約 合計 1.未來現金流出現值之估計值 保險取得現金流量 11,375 1,301 12,676 理賠及其他可直接歸屬之費用 101,171 13,666 114,837 小計 112,546 14,967 127,513 2.未來現金流入現值之估計值 -124,788 -14,584 -139,372 3.對非財務風險之風險調整 1,245 16 1,261 合約服務邊際 10,997 10,997 期間內原始認列合約之影響(原始認列之虧損性合約損失) 399 399
所發行之保險合約其合約服務邊際預期認列損益時間區間(編製準則之格式六~三十)
準則要求揭露未來各期內會釋放出的CSM。未來期間分為短於1年、1~3年、4~5年及5年以上等四種期間。另外公司可按合約類型(產品線)、地區、或營運部門彙總CSM釋放金額。本表可提供未來CSM何時釋放資訊。以新華保險2024年年報為例，累計至2024年底，屬於非再保險合約部分，共計約人民幣1,759億元CSM於未來可釋放，而一年內可釋放的CSM金額約人民幣146億元(參表九)。
表九、格式六-三十(新華保險2024年年報合約服務邊際表) 單位:人民幣百萬元
項目 短於1年 1~3年 4~5年 5年以上 合計 簽發之保險合同 14,641 25,855 22,025 113,346 175,867 分出之再保險合同 120 245 216 816 1,397
保險收入明細表(格式八~一)
本表為保險收入明細表，列示當期保險收入之組成。其組成項目包含預期已發生理賠及保險服務費用、合約服務邊際釋放、風險釋出所造成之非財務風險調整之變動及保險取得現金流量之分攤等。又該表須依一般衡量模型法、變動收費法及保費分攤法三種模型揭露各模型下之金額。因三種模型各有其適用之保單類型，使用者因此可了解各類型保單對保險收入之貢獻。
保險服務費用明細表(編製準則之格式八~二)
本表為保險服務費用明細表，列示當期保險費用之組成。其明細項目包括已發生之實際理賠、已發生之實際保險服務費用、保險取得現金流量之攤銷、與過去服務有關之變動(已發生理賠負債有關之履約現金流量之變動)、與未來服務有關之變動(虧損性合約損失及迴轉)等。該表同樣也依三種模型分別列示其保險服務費用金額。
以新華保險2024年年報為例，該公司將保險收入明細表及保險服務費用明細表按保費分攤法(適用屬一年以下的短期險)及非保費分攤法(適用於長期壽險)兩種模型揭露其組成，而表十為綜合該公司收入及費用明細表後的結果，可表解讀保單的獲利狀況：
- 適用保費分攤法保單(多為短期險)收入不足支應費用，約虧人民幣7億元。
- 適用非保費分攤法的保單(多為長期壽險保單)整體毛利約人民幣169億元，其中包含原預估的CSM釋放數及RA變動數各約人民幣157億元及人民幣8億元，另外還有有利的費差損人民幣8億元及不利的虧損合約變動數及已發生賠款負債之變動數，各人民幣-0.7億元及人民幣-2.9億元。
表十、格式六-三十(新華保險2024年年報合約服務邊際表) 單位:人民幣百萬元
項目 保險收入明細表 保險服務費用明細表 差異 非保費分攤法 保險服務費用 18,475 17,657 818 CSM攤銷 15,667 15,667 保險取得現金流量攤銷 9,174 9,174 RA變動 810 810 虧損性合約損失認列與迴轉 69 -69 已發生賠款負債之相關履約現金流量之變動 285 -285 小計 44,126 27,185 16,941 保費分攤法 3,686 4,390 -704 合計 47,812 31,575 16,237
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結論
本文先說明IFRS17實施目的及概念，IFRS17下之保險收入確認發生重大變化，現金基礎改為應計基礎，保險收入認列期間由繳費期改為履約期，收入認列時間拉長，但獲利卻可平穩認列，另外保險合約負債也有明確的衡量方式。又財報表達及揭露因應新公報實施已做修正，修正後的財報可讓保險公司更允當表達公司的財務狀況，提升報表透明度，閱表者更容易解讀保險公司之獲利能力。
未來各保險公司CSM合約服務邊際累積金額及預期釋放的狀況將是財報觀察重點。台灣從2026年1月1日開始實施IFRS17，但因該準則追溯適用，因此各公司開帳日為2025年1月1日，不過2025年對外公開的財務資訊仍是以原來的準則揭露，其IFRS17相關影響數預期最快於2025年第四季財報才會揭露。
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