新創公司注意！紙上公司2023年將課稅，一文搞懂台版CFC制度有何影響
編按：本月稍早，財政部宣布了屬於中華民國台灣的國際反避稅措施：營利事業受控外國企業（CFC）制度，預計將於2023年起生效。
因應國際反避稅浪潮興起，處理常見避稅天堂或紙上公司保留盈餘不分配的避稅手段，俗稱受控外國企業，Controlled Foreign Company，又簡稱CFC，主要配合經濟合作暨發展組織（OECD）2013年發布的「稅基侵蝕與利潤移轉」（Base Erosion and Profit Shifting，BEPS）所建立的反避稅制度，針對國內企業在避稅天堂擁有、並具控制力的關係企業，規定其投資獲利，即使未分配給國內母公司，仍應視為母公司當年投資收益，併入營利事業所得稅，課徵20%稅率。
依照立法院財政委員會決議，自《境外資金匯回專法》落日（2021年8月16日）後1年內，須報請行政院核定CFC制度施行日期。僅管在中華民國全國工業總會本月稍早發布「2022工總白皮書」時曾建議暫緩上路，但行政院仍核定預計將在2023年1月1日起實施。
常見的避稅天堂、紙上公司，其實是各國政府早關注的議題
長期以來，很多台商會在境外避稅天堂（像熟知的BVI英屬維京群島、Cayman開曼群島、Samoa薩摩亞等）設立沒有實質營運活動的控股公司（俗稱的「紙上公司」，基本上是關係企業），再將該關係企業的獲利（很多是移轉定價或三角貿易），這些原應歸屬我國的海外營利所得保留（parking）不分配，以規避相關納稅義務，但台商仍可透過OBU帳戶，靈活使用該資金。
這種避稅手法相當常見，也是各國政府相當關注的議題；同樣地，我國為了接軌國際反避稅趨勢及維護租稅公平，對於這類「營利事業」或「個人」在低稅負國家或地區，成立未具實質營運活動的受控外國企業（Controlled Foreign Company, CFC，下稱CFC），再刻意將利潤配置於CFC不分配以規避稅負的作法，將予以管制；也就是將於2023年上路的「CFC制度」：境外公司當年度產生之盈餘將視同營利事業或個人之投資收益，計入其當年度所得額課稅（類似歸戶），無法再有遞延稅負效果。
讀者需特別注意，這項即將上路的台版的CFC制度，無論是企業（營利事業CFC，民國105年（2016）年增訂的《所得稅法》第43-3條）或個人（個人CFC，民國106年（2017）年增訂的《所得基本稅額條例》第12-1條）皆有適用。
到底怎麼樣會算是受控外國企業（CFC）？
正著念、倒著念，都一樣的CFC，依我國《所得稅法》第43-3條、《所得基本稅額》條例第12-1規定，「營利事業」或「個人」及其等關係人，直接或間接持有在 「中華民國境外低稅負國家或地區」的關係企業股份或資本額合計達50%以上，或對該關係企業具有重大影響力者，該關係企業就是所謂的「受控外國企業」（CFC）。敘述貌似複雜，但實際就是兩個法律要件的同時符合：1.設立於低稅負國家或地區，2.控制要件。
哪裡算是「低稅負國家或地區」？依規定，有下面兩種情形擇一：
某國（或某地區）的法定稅率（營利事業所得稅或實質類似租稅）不超過我國稅率之70%；以我國營利事業所得稅20%而言，則換算稅率不超過14%。熟知的避稅天堂像英屬維京群島、開曼群島、薩摩亞、模里西斯，百慕達等都是。
某國（或某地區）僅就「境內來源」所得課稅，境外來源所得不課稅或於實際匯回才計入課稅，例如香港、新加坡等。
由上述說明可知，國人常見的境外公司設立國，很高機會可能是「低稅負國家或地區」，而財政部先前有發佈「受控外國企業制度所稱低稅負國家或地區參考名單」並預計於今年底（2022）會再次更新，大家可留意參考。
什麼是受控外國企業（CFC）的「控制要件」？
簡單來說，營利事業或個人對該關係企業具實質控制關係；依規定，也有下面兩種情形（擇一）：
股權控制要件：營利事業或個人直接或間接（即透過關係企業、關係人或利用名義人）持有該關係企業股份或出資額（下合稱「股權」）達50%以上。其中，要特別留意的部份是在「間接持股」的認定上，簡單來說會有關係企業間持股比例相乘累加計算的情況，請務必事先確認。
實質控制要件：營利事業或個人對該關係企業之人事、財務及營運政策具有主導能力（重大影響力）。
CFC課稅制度要件及計算方式
符合CFC資格後，營利事業或個人就該CFC當年度盈餘，按其「直接」持股比率及持有期間，認列投資收益課稅；也就是說，不論CFC是否決議分配盈餘，依法都會被認定是投資收益，作為課徵所得稅對象。計算方式可從下列架構瞭解：
- 納稅義務人必須是我國營利事業（公司）或個人，且直接或間接控制CFC；
- CFC當年度盈餘＞0；
- 且不符合避風港條款（如後述）；
- 若為個人，則另須個人、配偶及兩親等內親屬直接持有CFC股權10%以上（重要性原則）；
- 符合上述要件後，接著就是CFC投資收益的計算，公式如下：
CFC投資收益 = （CFC當年度盈餘【台灣或CFC當地合格會計師簽證財報】 – 依CFC所在地法律提列【1.法定盈餘公積，2.限制分配項目】– 以前年度核定各期虧損【即盈虧互抵】 ）x 直接持股比率【加權平均】 x 持有期間。
由於綜合所得稅係採屬地主義，因此必須符合最低稅負制要件（基本所得＞670萬元），始能將≧100萬元新台幣海外所得列入（反之，未達100萬元則免計）；
若符合上述要件，則課徵差額稅負公式如下：（基本所得額－670萬元）X20%=基本稅額，且基本稅額＞一般所得稅額。
也就是說，基本稅額要大於一般所得稅額，這時，除了依原來的綜合所得稅規定繳稅外，應另就基本稅額與一般所得稅額之差額繳納所得稅，且該差額不得以投資抵減稅額抵減之；但如果一般所得稅額大於或等於基本稅額，則不必再繳納基本稅額，只要依原來的綜合所得稅規定繳稅即可。
這裡「一般所得稅額」的定義：當年度依所得稅法規定計算之應納稅額，減除申報投資抵減稅額後之餘額。
- 配套措施（避免重複課稅）：
之後實際獲配CFC股利或盈餘時，以前年度已經依CFC制度認列投資收益課稅，不再計入所得課稅。以及國外稅額扣抵：已經依所得來源地稅法規定繳納之股利或盈餘所得稅，於認列投資收益年度申報期間屆滿之翌日起5年內，得申請扣抵或退稅。
出售CFC股權時，調整處分損益。
「避風港」豁免：例外不適用CFC課稅制度
前述原則，若有下列「避風港」豁免事項（二擇一），可例外不適用CFC課稅制度：
CFC有實質營運活動且消極所得比例小於10%：
判斷是否有實質營運活動，例如需在當地有固定營業場所（例如擁有資產，列報租金支出、水電費），並僱用員工在當地實際經營業務。台商常見的只有郵政信箱，或聘秘書公司或信託業者委派人員擔任行政工作，就很難符合此所述的實際營運活動。
消極所得（passive income）比例小於10%，簡言之，消極所得占全部營收比例須小於10%的情況。
CFC當年度盈餘在700萬元以下者：
不溯及既往（112年度以後發生之盈餘才需CFC制度計稅）。但要注意，我國同一營利事業控制的全部CFC當年度盈餘或虧損合計為正數且逾700萬元者，其所持之有盈餘的個別CFC當年度盈餘，仍應依規定認列CFC投資收益，這是為了避免有些企業或個人，想透過設立數個CFC去分散盈餘的作法。
國際市場上，CFC制度的推動與交流合作已有一段時間，且隨著稅務資訊日漸透明及查稅技術進步，各類避稅手法操作空間會愈來愈小。有些企業主會為了避免CFC而考慮分散持股、透過借名方式操作，這都不是正確的作法，除了增加營運風險，甚至可能涉及《稅捐稽徵法》第41條逃漏稅捐罪。實則，企業應及早正視此議題並進行準備，以避免過往的相關不正行為，反而在未來對企業（主）名聲及商譽造成損害，實在得不償失。
本文授權轉載自陳全正
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